Erbschaftsteuer

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Referentenentwurf zur Änderung der Erbschaftsteuer erschienen

Wie im Newsletter Steuern 1/2015 auf Seite 13 berichtet, muss der Gesetzgeber das Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) aufgrund des Urteils des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 17.12.2014 bis zum 30.06.2016 anpassen. Das BVerfG hatte moniert, dass die Steuervergünstigungen für die Übertragung von Betriebsvermögen nach den §§ 13a und 13b ErbStG teilweise nicht mit dem verfassungsrechtlichen Gleichheitsgrundsatz vereinbar sind. Zum Jahresanfang hatte das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ein zweiseitiges Eckpunktepapier vorgelegt, in dem es seine ersten Pläne zur Anpassung des ErbStG umrissen hat. Diese Pläne hatten in der Öffentlichkeit zu kontroversen Diskussionen geführt, da sie eine erhebliche Verschlechterung der steuerlichen Rahmenbedingungen für die Unternehmensnachfolge bedeuten.

Am 01.06.2015 hat das BMF nun seinen ersten Referentenentwurf für die geplante Änderung des ErbStG den Wirtschaftsverbänden zur Stellungnahme vorgelegt. Am 08.07.2015, pikanterweise genau ein Jahr nach der mündlichen Verhandlung zur Erbschaftsteuer vor dem BVerfG, will die Bundesregierung den Gesetzesentwurf beschließen und dem Parlament zuleiten.

Das Erfreuliche vorweg: Eine Rückwirkung, die nach der Rechtsprechung des BVerfG für komplexe Gestaltungen zur Erlangung der Steuerbegünstigungen nach den §§ 13a und 13b ErbStG zulässig wäre, sieht der Referentenentwurf nicht vor. Das geänderte ErbStG soll am Tag nach seiner Verkündung im Bundesgesetzblatt in Kraft treten und betrifft vorherige Übertragungen damit nicht. Einstweilen können also Unternehmensübertragungen weiterhin nach den derzeit günstigen Regelungen erfolgen.

Die wesentlichen inhaltlichen Änderungen durch den Referentenentwurf sind folgende:

  • Verschonungsbedarfsprüfung: Wie vom BVerfG gefordert, soll die Gewährung der Steuerbegünstigungen bei größeren Unternehmen an eine Prüfung der Bedürftigkeit für die Steuerverschonung gekoppelt werden. Beim Erwerb von begünstigtem Vermögen mit einem Wert von mehr als 20 Millionen Euro wird die Erbschaftsteuer grundsätzlich ohne Begünstigung erhoben. Nur wenn der Erwerber nachweist, dass er die Erbschaftsteuer nicht aus 50% seines miterworbenen oder bereits vorhandenen Privatvermögens leisten kann, kann er einen Erlass unter der Bedingung der Unternehmensfortführung mit Mindestlohnsumme erhalten. Alternativ besteht die Möglichkeit einer Steuerstundung von bis zu 6 Monaten, wenn der Erwerber einen Kredit aufnehmen oder Privatvermögen veräußern muss, um die Steuer zu zahlen. Der Unternehmensnachfolger muss dem Finanzamt also künftig seine persönlichen Vermögensverhältnisse vollständig offenlegen.
  • ƒErhöhte Freigrenze für streng vinkulierte Gesellschaftsanteile: Anstelle der vorgenannten Freigrenze von 20 Millionen Euro gilt eine besondere Freigrenze von 40 Millionen Euro, wenn 10 Jahre vor der Übertragung und 30 Jahre nach der Übertragung enge Bindungen im Gesellschaftsvertrag für die übertragenen Gesellschaftsanteile gelten (Beschränkungen für Entnahme/Gewinnausschüttung und Verfügungsmöglichkeiten nur an Angehörige und Abfindung deutlich unter Wert bei Ausscheiden)
  • ƒEinführung einer Mindestverschonung: Statt des Steuererlasses aufgrund Verschonungsbedarfsprüfung kann der Erwerber bei Überschreiten der Freigrenze von 20/40 Millionen Euro eine Mindestverschonung in Anspruch nehmen. Die Mindestverschonung beträgt 25% bei der Regelverschonung und 40% bei der Optionsverschonung. Im Wertintervall zwischen 20/40 Millionen Euro und 110 Millionen Euro schmilz
  • Neue Abgrenzung des begünstigten Vermögens: Die bisherige Kategorie des Verwaltungsvermögens, das sich je nach seinem Umfang schädlich auf die Steuerbegünstigungen auswirken kann, wird abgeschafft. Zukünftig soll nur das Vermögen begünstigt werden, das seinem Hauptzweck nach überwiegend einer originär land- und forstwirtschaftlichen, gewerblichen oder freiberuflichen Tätigkeit dient. Nicht dem Hauptzweck des Unternehmens dient das Vermö- gen, das man aus dem Unternehmen herauslösen kann, ohne die eigentliche betriebliche Tätigkeit zu beeinträchtigen. Künftig drohen also Diskussionen mit dem Finanzamt, ob einzelne Vermögensgegenstände für den Betrieb notwendig oder entbehrlich sind.
  • Konsolidierung des Vermögens: Zur Vermeidung von Gestaltungen, die die Finanzverwaltung als missbräuchlich einstuft (Cash-GmbH, Kaskadeneffekt) soll künftig zum einen das Nettovermögen für die Besteuerung maßgeblich sein, indem die Schulden quotal dem begünstigten und dem nichtbegünstigten Vermögen zugeordnet werden. Zum anderen wird das Nettovermögen bei mehrstufigen Gesellschaftsstrukturen konsolidiert ermittelt.
  • Neue Grenzen für die Lohnsummenregelung: Künftig sollen nur noch Unternehmen mit bis zu 3 Beschäftigten (statt bisher bis zu 20) von der Einhaltung der Lohnsummenregelung ausgenommen sein. Für Unternehmen mit 4–10 Mitarbeitern soll eine geringere Mindestlohnsumme (bei der Regelverschonung 250% und bei der Optionsverschonung 500%) gelten als für Unternehmen mit mehr als 10 Mitarbeitern (bei der Regelverschonung 400% und bei der Optionsverschonung 700%).

Bei den am stärksten kritisierten Punkten, nämlich der verhältnismäßig geringen Schwelle von 20 Millionen Euro, ab der die Verschonungsbedarfsprüfung einsetzt, und der neudefinierten Abgrenzung zwischen begünstigtem und nichtbegünstigtem Vermögen, die zu zahlreichen neuen Unsicherheiten führt, ist das BMF ungeachtet der kritischen Stimmen bei seinen ursprünglichen Plänen geblieben. Man kann nur hoffen, dass die Wirtschaft im weiteren Gesetzgebungsverfahren mehr Gehör bekommen wird. Die neu vorgesehene Mindestverschonung und die erhöhte Freigrenze für streng vinkulierte Gesellschaftsanteile gleichen die Nachteile nicht aus. Für anstehende Unternehmensnachfolgen ist zu entscheiden, ob sie noch in diesem Jahr nach den derzeit günstigeren steuerlichen Regelungen erfolgen sollen oder eine Übertragung nach den schlechteren neuen Regelungen für den einzelnen Fall akzeptabel erscheint.

Steuerbefreiung für Wohnimmobilien – im Lichte der neuesten BFH-Rechtsprechung

Für zu Wohnzwecken vermietete Immobilien gibt es gemäß § 13c Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) eine teilweise Steuerbefreiung von 10 %. Jeder, der ein zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück geschenkt oder vererbt bekommt, kann die Vergünstigung in Anspruch nehmen.

Die teilweise Steuerbefreiung gilt für Grundstücke, die nicht bereits zu einem begünstigten Betriebsvermögen gehören und im Inland, der EU oder dem EWR belegen sind. Für Grundstücke, die sowohl zu Wohnzwecken als auch zu gewerblichen Zwecken vermietet werden, gilt die Steuerbefreiung für die Grundstücksteile, die Wohnzwecken dienen; es kommt also eine anteilige Steuerbefreiung in Betracht. Ist das Grundstück bzw. ein Teil desselben im Übertragungszeitpunkt nicht vermietet, z.B.aufgrund eines Mieterwechsels oder wegen Modernisierung, kann die teilweise Steuerbefreiung dennoch in Anspruch genommen werden.

In seiner jüngsten Rechtsprechung hat der BFH die Voraussetzungen des § 13c ErbStG durch drei Urteile vom 11.12.2014 geschärft und damit Rechtssicherheit für die Anwendung geschaffen. Im ersten Urteil hat der BFH herausgearbeitet, dass auch die Absicht zur Vermietung ausreichend ist, diese aber bereits bei dem Übertragenden vorliegen muss (Urteil vom 11.12.2014 – II R 24/14). Eine erst durch den Erwerber begründete Vermietungsabsicht eröffnet nicht den Anwendungsbereich des § 13c ErbStG. Bei anstehenden Übertragungen sollte also von den Beteiligten nach Möglichkeit darauf geachtet werden, die Vermietungsabsicht des Übertragenden gut zu dokumentieren.

Der BFH hat in einem weiteren Urteil klargestellt, dass für die Anwendung der Steuerbefreiung im Besteuerungszeitpunkt überhaupt ein bebautes Grundstück vorliegen muss (Urteil vom 11.12.2014 – II R 30/14). Voraussetzung für ein bebautes Grundstück ist, dass sich darauf bezugsfertige Gebäude befinden. Hier gilt es außerdem zu beachten, dass Grundstücke mit im Bau befindlichen Gebäuden für schenkungund erbschaftsteuerliche Zwecke anders bewertet werden als Grundstücke mit fertigen Gebäuden. Für die Grundstücksübertragung kann bei Baumaßnahmen die Wahl des richtigen Übertragungszeitpunktes deshalb steuerliche Vorteile bringen.

Weiterhin hat der BFH bestätigt, dass die Übertragung eines mit einem Erbbaurecht belasteten Grundstückes nicht für eine Steuerbefreiung nach § 13c ErbStG in Frage kommt. Hier wird kein bebautes Grundstück im Sinne dieser Vorschrift übertragen und in der Folge ist auch keine Vermietung zu Wohnzwecken möglich (Urteil vom 11.12.2014 – II R 25/14). Die wirtschaftliche Einheit des Erbbaurechtes ist dagegen ein begünstigungsfähiges Grundstück im Sinne von § 13c ErbStG. Werden die dem Erbbauberechtigten zivilrechtlich zuzurechnenden Gebäude durch diesen zu Wohnzwecken vermietet, kann für die unentgeltliche Übertragung eines Erbbaurechtes die Steuerbefreiung bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen in Anspruch genommen werden.

Wenn die genannten Punkte bei der Übertragung beachtet werden, kann die Belastung mit Erbschaft- bzw.Schenkungsteuer zumindest etwas vermindert werden.