Unterschiedsbeträge bei Schiffsbeteiligungen

19.04.2018 – FG Hamburg: Praxis der Finanzverwaltung bei Übertragung von Schiffsbeteiligungen nicht mit dem Gesetz vereinbar

Derzeit beschäftigen sich Finanzgerichte in unterschiedlichen Bundesländern mit der Frage, ob Unterschiedsbeträge überhaupt übertragen werden können. Allen voran das Finanzgericht in Hamburg mit dem ersten relevanten Urteil vom 19.12.2017 (Az. 2 K 277/16). Gegen das Urteil hat die Finanzverwaltung bereits beim Bundesfinanzhof Revision eingelegt (Az. IV R 4/18). Beide Verfahren werden von Mazars federführend begleitet.

Aus dem Urteil resultieren überraschende Konsequenzen, zumindest wenn man sich die ständige Verwaltungspraxis vor Augen führt.

Über welche Konstellationen hat das Finanzgericht entscheiden müssen?

Konstellation 1:

Zum einen ging es um einen Anleger, der seine krisenbehafteten Schiffsbeteiligungen aus dem Privatvermögen in eine Auffangstruktur in Form einer GmbH & Co. KG gegeben hat. Dabei erhielt der Anleger für eine vermeintlich wertlose Schiffsbeteiligung eine äußerst geringe Kapitalbeteiligung als Kommanditist, während die GmbH als Komplementärgesellschaft fast die gesamte Kapitalbeteiligung innehatte und im Grunde fast allein das Einkommen der Auffangstruktur samt Unterschiedsbeträgen mit ihrem konstanten Steuersatz von 15 % versteuern sollte.

Das Finanzamt führte diese Variante zur sofortigen Auflösung des anteiligen Unterschiedsbetrages auf Ebene des Anlegers, der die Versteuerung mit seinem persönlichen Einkommensteuersatz vornehmen musste.

Konstellation 2:

Zum anderen ging es um eine Anlegerin, die eine mit Unterschiedsbeträgen behaftete Schiffsbeteiligung im Schenkwege erhalten hatte. Eine Auflösung erfolgte zunächst nicht, insbesondere nicht auf Ebene des Übertragenden (Schenkers), für den seinerzeit der anteilige Unterschiedsbetrag mittels Grundlagenbescheid festgestellt wurde.

Das Finanzamt griff diesen Übertragungsfall bzw. diese Qualität des Ausscheidens nicht auf und führte den Unterschiedsbetrag für die Beschenkte fort, und zwar so lange, bis das Schiff veräußert wurde. Erst bei Einstellung des Schiffsbetriebs lastete das Finanzamt der Anlegerin den Unterschiedsbetrag persönlich an, wenngleich für sie kein Unterschiedsbetrag festgestellt wurde.

Wie hat das Finanzgericht über die unterschiedlichen Übertragungsfälle entschieden?

Nach Auffassung des Finanzgerichtes Hamburg sei es unerheblich, wie sich das Ausscheiden aus einer Schiffsgesellschaft vollzieht. Das Gesetz solle in der Tat jeden Fall umfassen, unabhängig ob Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge, der sich als Ausscheiden begreifen lässt und in Konsequenz die Unterschiedsbeträge sofort auslöst. Die differenzierte Betrachtung der Finanzverwaltung habe sich als falsch erwiesen.

Es gebe keine gesetzlich verankerten Regelungen, die eine Änderung des seinerzeit (in der Regel für den ursprünglichen Zeichner der Schiffsbeteiligung) per Grundlagenbescheid festgestellten Unterschiedsbetrages ermöglichen. Dieser Grundlagenbescheid – er bindet also Folgebescheide wie zum Beispiel den persönlichen Einkommensteuerbescheid – beinhaltet nicht nur eine einheitliche Feststellung des Unterschiedsbetrages, sondern auch eine gesonderte Zuteilung des Unterschiedsbetrages je Gesellschafter. Das Verzeichnis, in dem Unterschiedsbeträge geführt und zum Teil auch übertragen wurden, kann die Wirkung des Grundlagenbescheids nicht verdrängen.

Welche Handlungsvarianten eröffnen sich für Anleger der Konstellation 1?

An dieser Stelle halten wir es für besonders erwähnenswert, dass das Finanzgericht durchaus fundiert auf den Vertrauensschutzaspekt eingegangen ist, jedoch ohne die Thematik zu lösen, da der Vertrauensschutz beispielsweise in einem Antrag auf Erlass der Mehrsteuern im Billigkeitswege nach § 163 AO Gegenstand eines weiteren Verfahrens sein würde.

Zur Erinnerung, die Finanzverwaltung hat in dem immer noch geltenden BMF-Schreiben zur Tonnagesteuer (Tonnagesteuererlass) bestimmte Übertragungswege geregelt, die jeweils sachlogisch ein vorangehendes Ausscheiden voraussetzen, zumindest wenn der gesamte Anteil übertragen wird, die die gesetzliche Rechtsfolge des § 5a Abs. 4 S. 3 Nr. 3 EStG (Auflösung des Unterschiedsbetrages bei Ausscheiden) unterdrücken sollten. Zwar sei dies nach Entscheidung des Finanzgerichtes schlicht nicht möglich, allerdings drängt sich für die Anleger die Frage auf, ob die Finanzverwaltung, beim Vertreten einer von der vermutlich Vertrauensschutz bildenden Tonnagesteuererlass- Situation abweichenden Rechtsauffassung, nicht verpflichtet wäre, etwaige Mehrsteuern für die betroffenen Anleger zu erlassen. Dies auch vor dem Hintergrund der erst neuerdings geänderten Rechtsauffassung der Finanzverwaltung, die sich lediglich in einer Verfügung der OFD Niedersachsen vom 19.5.2016 finden lässt. Kenntnis dieser Einschränkung konnte vorher unseres Erachtens nicht bestanden haben. Die Verfügung gewährt in Bezug auf die Übertragung der Anteile in eine Personengesellschaft unter Buchwertfortführung (§ 24 Abs. 2 UmwStG) nur noch dann die Steuerneutralität einschließlich der Unterschiedsbeträge, wenn sich die Beteiligung insgesamt durch Einbringung nicht verringert.

Es bestehen durchaus noch Handlungsoptionen – zum Beispiel im Rahmen eines Antrags auf Erlass der Mehrsteuern – für betroffene Anleger. Sprechen Sie uns gerne direkt dazu an.

Welche Handlungsvarianten eröffnen sich für Anleger der Konstellation 2?

Die Auswirkungen des Urteils, sollte es im Revisionsverfahren nicht zu Änderungen kommen, rufen interessante Optionen für Anleger und für die Schiffsgesellschaften selbst hervor. Die Handhabung der Finanzverwaltung im Umgang mit Unterschiedsbeträgen im Rahmen von unentgeltlichen Übertragungen (Erb- und Schenkungsfälle) dürfte sich damit als falsch und mit dem Gesetz als unvereinbar erwiesen haben.

Anleger, die beispielsweise von ihren Eltern mit Unterschiedsbeträgen behaftete Schiffsbeteiligungen im Erb- oder Schenkungswege erhalten und Unterschiedsbeträge in vielen Fällen schon versteuert haben, können sich grundsätzlich gegen die Anlastung der Unterschiedsbetragsbesteuerung wehren.

Dazu müssten bestimmte verfahrensrechtliche Voraussetzungen gegeben sein mit Blick auf das Jahr der Schiffsveräußerung oder des Rückwechsels in die Normalbesteuerung, wodurch ebenfalls Unterschiedsbeträge ausgelöst wurden. Ob die Besteuerung bei dem korrekten Steuerschuldner überhaupt noch nachgeholt werden kann, ergibt sich aus der Prüfung verfahrensrechtlicher Aspekte. Es besteht daher durchaus die Möglichkeit, eine vollständige Erstattung der Besteuerung auf Ebene des Erben bzw. des Beschenkten zu erreichen, die im Erfolgsfalle zugunsten des Betroffenen noch verzinst werden müsste. Sprechen Sie uns als Anleger und Schiffsgesellschaft auch für diese Fälle an. Wir unterstützen Sie gerne bei der Überprüfung der steuerlichen Ausgangssituation.

Für weitere Fragen steht Ihnen auch gerne direkt der Autor des Beitrags, Gerrit Lindner, zur Verfügung. Gerrit Lindner verstärkt seit Ende 2017 das Team bei Mazars. Er ist 36 Jahre alt, Steuerberater und war zuvor fast 10 Jahre bei einer der Big- Four-Beratungsgesellschaften als Senior Manager tätig. Sein Schwerpunkt liegt in der individuellen Beratung von Investoren der maritimen Branche. Er ist insbesondere Experte für sämtliche Fragestellungen in Zusammenhang mit der Strukturierung neuer Investitionen, der steuerlichen Krisenberatung für notleidende Schiffsbeteiligungen und Schiffsgesellschaften, für sämtliche Fragestellungen mit Blick auf Unterschiedsbeträge und der Unternehmensnachfolge maritimer Gesellschaften.

Dies ist ein Beitrag aus unserem Shipping-Newsletter 2-2018. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.

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