EuGH-Urteil vom 20. Januar 2021, C-288/19 in der Rechtssache „QM“ zur Dienstwagenüberlassung mit privater Nutzung

In seinem Urteil hat der EuGH der bisherigen Umsatzbesteuerung der PKW-Überlassung an Arbeitnehmer zur privaten Nutzung eine Absage erteilt, soweit der Arbeitnehmer für die Privatnutzung nicht bezahlen muss. Dies eröffnet bei grenzüberschreitenden Fällen neue Gestaltungsmöglichkeiten.

Nach EuGH liegt keine entgeltliche Leistung vor, wenn der Arbeitnehmer nichts bezahlt.

Darf ein Arbeitnehmer ein Firmenfahrzeug auch privat nutzen, ohne dafür bezahlen zu müssen, geht die Finanzverwaltung bislang davon aus, dass keine unentgeltliche Wertabgabe, sondern ein Tauschgeschäft vorliegt: Der Arbeitnehmer erbringe seine Arbeitsleistung teilweise für den Barlohn und teilweise für die PKW-Nutzung. Das Entgelt für die PKW-Überlassung durch den Arbeitgeber ist also die anteilige Arbeitsleistung des Arbeitnehmers (vgl. Abschn. 15.23 Abs. 8 ff UStAE).

Der Leistungsort richtet sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 S. 3 UStG (entspricht Artikel 56 Abs. 2 S. 1 MwStSystRL) für die langfristige Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer – also nach dem Wohnsitz des Arbeitnehmers. Die Bemessungsgrundlage für die PKW-Überlassung wird aus Vereinfachungsgründen meist mit der Ein-Prozent-Regel ermittelt. Der Vorsteuerabzug aus den PKW-Kosten ist für den Arbeitgeber zulässig, weil der PKW (auch durch die Überlassung zur privaten Nutzung) unternehmerisch genutzt wird.

Auf Vorlage des FGs des Saarlandes hat der EuGH für diese Konstellation eine entgeltliche Leistung des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer nun aber verneint, weil der Arbeitnehmer weder eine Zahlung geleistet noch einen Teil seiner Barvergütung für die PKW-Nutzung verwendet hatte. Im konkreten Fall existierte auch keine Vereinbarung, nach der der Anspruch auf Nutzung des PKWs mit dem Verzicht auf andere Vorteile verbunden war. Auch wenn einkommensteuerlich ein geldwerter Vorteil zu besteuern ist, führe dies nicht zu einer entgeltlichen Vermietung eines Beförderungsmittels. Eine Besteuerung als unentgeltliche Wertabgabe in Form der Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für private Zwecke des Personals hält der EuGH offenbar grundsätzlich für denkbar. Im konkreten Sachverhalt scheiterte dies aber daran, dass der Erwerb des PKWs bei dem luxemburgischen Arbeitgeber aufgrund von Sonderregeln nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt hatte.

Vertragliche Vereinbarung mit dem Arbeitnehmer gibt den Ausschlag

Aus den Urteilsgründen ergibt sich, dass die Einordnung der PKW-Überlassung als entgeltliche Leistung oder als unentgeltliche Wertabgabe stark von den Vereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer abhängt. Wenn z. B. im Arbeitsvertrag ausdrücklich geregelt wird, dass der Arbeitnehmer auf einen bestimmten Betrag seines Barlohns für die private PKW-Nutzung verzichtet, dürfte eine entgeltliche Leistung des Arbeitgebers zu bejahen sein. Da in diesem Fall die Parteien den Wert der PKW-Überlassung im Arbeitsvertrag bestimmt haben, stellt sich die Frage, ob die Bemessungsgrundlage weiterhin pauschal nach der Ein-Prozent-Regel zu bestimmen, oder ob der vertraglich vereinbarte Betrag anzusetzen ist. Hier sind viele Varianten und Gestaltungsmöglichkeiten denkbar.

Wenn nach den Grundsätzen des EuGH keine entgeltliche Leistung, sondern eine unentgeltliche Wertabgabe vorliegt, ist der Leistungsort nicht gem. § 3a Abs. 3 Nr. 2 S. 3 UStG am Wohnsitz des Arbeitnehmers, sondern nach § 3a Abs. 1 UStG dort, wo der Arbeitgeber sein Unternehmen betreibt. Bei einem grenzüberschreitenden Sachverhalt, bei dem z. B. ein in Aachen wohnender Angestellter von seinem niederländischen Arbeitgeber einen PKW auch zur Privatnutzung erhält, ohne dass Vereinbarungen im oben beschriebenen Sinne getroffen wurden, ist nach dem EuGH-Urteil keine PKW-Besteuerung in Deutschland mehr vorzunehmen – der Leistungsort wäre nun in den Niederlanden. Solange der UStAE nicht geändert ist, ist aber auch die Anwendung der altbekannten Regel noch möglich. Es ergeben sich hier demnach Gestaltungsmöglichkeiten, bei denen auch Unterschiede im Steuersatz zwischen den einzelnen Mitgliedstaaten ausgenutzt werden könnten.

Möglicherweise keine Umsatzbesteuerung bei Banken, Versicherung o.ä.

Besonders interessant ist das EuGH-Urteil für Unternehmen, die bzgl. ihrer regelmäßigen Ausgangsumsätze keinen Vorsteuerabzug haben, z. B. Banken und Versicherungen. Bei Anwendung des EuGH-Urteils, sollte weder ein Tauschgeschäft noch eine unentgeltliche Wertabgabe zu besteuern sein, wenn keine Vereinbarung vorliegt, die nach den EuGH-Grundsätzen eine Entgeltlichkeit rechtfertigt. In diesem Fall dürfte aber auch kein Vorsteuerabzug aus den PKW-bezogenen Eingangsleistungen mehr möglich sein.

Unternehmen mit grenzüberschreitenden PKW-Überlassungen sollten prüfen, ob eine Berufung auf das EuGH-Urteil für sie günstig ist und ggf. auch die Vereinbarungen mit den Arbeitnehmern anpassen. Wer weiterhin eine entgeltliche Leistung des Arbeitgebers am Wohnsitz des Arbeitnehmers vornehmen will, sollte sich darauf einstellen, dass der Umsatzsteueranwendungserlass bald an das EuGH-Urteil angepasst werden könnte, sodass diese Option ausläuft. Solange die nationalen Gesetze der EU-Mitgliedstaaten nicht harmonisiert sind, kann es zur Doppelbesteuerung oder zur doppelten Nichtbesteuerung kommen.

Stand: 05. Mai 2021