Steuerliche Gefahren bei Übertragungen gegen Gewährung von Gesellschafterrechten als Gegenleistung
14.12.2016 – Zwei jüngst ergangene BFH-Urteile und ein dieser Rechtsprechung folgendes BMF-Schreiben führen zu einer Änderung der ertragsteuerlichen Rechtsgrundsätze für die Einbringung von Privatvermögen und von Betriebsvermögen in eine gewerbliche Personengesellschaft (steuerlich Mitunternehmerschaft).
Bei aktuellen Übertragungen von Privatvermögen oder Betriebsvermögen in eine Mitunternehmerschaft sind diese neuen Spielregeln bei der Vertragsgestaltung zu beachten. Zudem bietet die Finanzverwaltung die Billigkeitsregelung an, sodass die Übertragung auf Antrag der Steuerpflichtigen für Einbringungen bis zum 31.12.2016 noch nach den alten Rechtsgrundsätzen erfolgen kann.
In den beiden BFH-Fällen ging es um die Übertragung von zum Abbau bestimmten Kiesvorkommen auf Privatgrundstücken der Steuerpflichtigen in ihre Mitunternehmerschaft. Erfolgt diese Übertragung gegen Gewährung von Gesellschafterrechten und damit entgeltlich, kann die Mitunternehmerschaft später gewinnmindernde Absetzungen für Substanzverringerung (AfS, wirtschaftlich wirkend wie Abschreibungen) gemäß § 7 Abs. 6 EStG vornehmen. Beim Übertragenden liegt dann ein Veräußerungsvorgang und bei der erwerbenden Mitunternehmerschaft ein Anschaffungsvorgang vor. Erfolgt die Übertragung hingegen unentgeltlich, liegt beim Übertragenden zwar auch ein Veräußerungsvorgang, bei der Mitunternehmerschaft aber kein Anschaffungsvorgang vor, sodass diese anschließend keine gewinnmindernden AfS vornehmen kann. Es kommt zu einem höheren steuerpflichtigen Gewinn bei der Mitunternehmerschaft.
Der BFH hat entschieden, dass eine Übertragung gegen Gewährung von Gesellschafterrechten nur dann vorliegt, wenn für den Übertragenden als Gegenleistung für die Einbringung des Privatvermögens eine Gutschrift auf einem Kapitalkonto von ihm bei der Mitunternehmerschaft erfolgt, nach dem sich der Umfang der Gesellschafterrechte, insbesondere die Höhe des Gewinnanteils richtet. Die Gutschrift auf einem anderen Kapitalkonto, z. B. einem variablen Kapitalkonto, das keinen Einfluss auf den Umfang und die Höhe der Gesellschafterrechte hat, reicht nicht aus.
Die Finanzverwaltung, die bisher eine großzügigere Auffassung vertrat und die Gutschrift auf anderen Kapitalkonten als ausreichend ansah, folgt nun der Rechtsprechung und wendet sie bei allen Vorschriften an, die auf die Gewährung von Gesellschafterrechten abstellen. Betroffen ist nicht nur die Einbringung von Privatvermögen in eine Mitunternehmerschaft, sondern insbesondere auch die Anwendbarkeit des Buchwertprivilegs für Einbringungen nach § 24 UmwStG.
Bei künftigen derartigen Übertragungen ist unbedingt darauf zu achten, im Vertrag und bei der Umsetzung das richtige Kapitalkonto anzusprechen. Dabei sind die Regelungen im jeweiligen Gesellschaftsvertrag zu beachten. Für Übertragungen und Einbringungen bis zum 31.12.2016 können die Steuerpflichtigen die Anwendung der bisherigen großzügigeren Auffassung der Finanzverwaltung beantragen, dass eine Gutschrift auf anderen Kapitalkonten ausreichen würde. Da § 6 Abs. 5 EStG steuerneutrale Übertragungen sowohl gegen Gewährung von Gesellschafterrechten als auch unentgeltlich zulässt, ergeben sich für die Anwendung dieser Vorschrift keine so gravierenden Auswirkungen.
Dies ist ein Beitrag aus unserem Steuer-Newsletter 5/2016. Die gesamte Ausgabe finden Sie hier. Sie können diesen Newsletter auch abonnieren und erhalten die aktuelle Ausgabe direkt zum Erscheinungstermin.
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